Класифікація методів управлінського обліку

План матеріалу:

Вступ.
1. Загальна характеристика класифікації методів управлінського обліку.
2. Методи обліку за ступенем нормування та повнотою відображення витрат.
3. Сутність позамовного та попередільного методів.
4. Основні елементи нормативного методу.
Висновки.
Список використаної літератури.

Вступ

На сьогодні у вітчизняній обліковій практиці немає чіткого визначення методу управлінського обліку. Одне з небагатьох формулювань наведено в підручнику Т.П. Карлової «Управлінський облік»: метод управлінського обліку — це сукупність прийомів і способів, за допомогою яких об’єкт управлінського обліку відображається в інформаційній системі підприємства. До ключових елементів цього методу автор відносить документацію, оцінку, групування та узагальнення, контрольні рахунки, нормування, планування, лімітування, контроль і аналіз.

Якщо виходити з того, що метод — це шлях пізнання, теорія, наука, а головними об’єктами дослідження в управлінському обліку виступають витрати та доходи, то метод управлінського обліку можна визначити як сукупність традиційних інструментів планування, контролю, обліку, аналізу, нормування та прийняття рішень, які дають змогу досліджувати поведінку витрат і доходів з метою управління ними. Специфіка цього методу полягає не у фіксації величини витрат чи доходів (що притаманно фінансовому обліку), а у вивченні їхньої «поведінки» та впливу на них для оптимізації їх співвідношення. Крім того, у переліку елементів, запропонованому Карловою Т.П., поєднано лише частину прийомів бухгалтерського обліку та окремі функції управління. З методологічного погляду це не зовсім коректно: управлінський облік не підміняє контроль, аналіз чи планування, а забезпечує їх необхідною інформацією, координуючи їх ефективну роботу. Тому до наведеного переліку варто було б внести уточнення: планування собівартості, нормування виробничих витрат, аналіз собівартості.

1. Загальна характеристика класифікації методів управлінського обліку

Під час опрацювання теми варто звернути увагу на вітчизняні та зарубіжні методи обліку й калькулювання за повними витратами. Попри те, що вони застосовувалися в різних економічних умовах, їм притаманні спільні риси.

Перехід України до ринкової економіки зумовлює потребу у вивченні зарубіжного досвіду обліку витрат і калькулювання, щоб удосконалити вітчизняні методи, які добре зарекомендували себе на практиці та нині адаптуються до нових умов господарювання. Те, що П(С)БО 16 «Витрати» передбачає калькулювання виробничої собівартості (без адміністративних і збутових витрат) замість повної собівартості, суттєво не впливає на сутність вітчизняних методів. Під калькулюванням за повними витратами тут слід розуміти включення до собівартості всіх виробничих витрат без їх поділу на змінні та постійні. Такий поділ є обов’язковим лише при калькулюванні неповної собівартості, до якої входять тільки змінні витрати.

Склад методів обліку витрат і калькулювання наочно представлено на рис. 1.

У вітчизняній практиці, яка традиційно орієнтована на облік повних витрат, використовуються позамовний, попередільний та попроцесний (простий) методи.

Із застосуванням елементів нормативного методу, про який йтиметься далі, вони набувають форми позамовно-нормативного, попередільно-нормативного та попроцесно-нормативного методів.

Розглянемо особливості кожного з них, а саме їх сутність і сферу застосування.

2. Методи обліку за ступенем нормування та повнотою відображення витрат

Сучасні методи обліку та калькулювання собівартості продукції можна класифікувати за двома основними критеріями:

• за ступенем нормування витрат;
• за повнотою відображення витрат.

За ступенем нормування розрізняють фактичні, нормально обґрунтовані та нормативні системи. За повнотою відображення системи поділяють на повні (охоплюють усі витрати) та часткові (включають лише частину витрат).

Система обліку повних фактичних витрат є характерною для традиційного бухгалтерського обліку й передбачає відображення всіх без винятку витрат. У цій системі витрати групуються за підрозділами, центрами відповідальності та готовими виробами. Непрямі витрати розподіляються між центрами відповідальності та готовими виробами на основі заздалегідь обраних баз і встановлених коефіцієнтів. При цьому розподіл не залежить від ступеня використання виробничих потужностей, а визначається обсягом виробництва та його поділом (завжди умовним) на завершене й незавершене. Розподіл накладних витрат також є умовним, оскільки вибір бази наперед визначає результат розподілу. Ставка накладних витрат може відрізнятися для різних видів продукції.

Як база розподілу зазвичай використовуються:

1. Прямі витрати праці (людино-години);
2. Прямі витрати на оплату праці (заробітна плата);
3. Час роботи обладнання (машино-години);
4. Кількість виготовленої продукції.

Подвійний запис у цій системі може призводити до викривлення результатів виробництва, оскільки дохід від виробництва та реалізації залежить не від самого виробу чи ринкового попиту на нього, а від даних, зафіксованих в акті про обсяг незавершеного виробництва, та від маніпуляцій із розподільчими коефіцієнтами.

Система обліку нормальних витрат є прогресивнішою порівняно з попередньою. У ній непрямі витрати не розподіляються, а обчислюються за заздалегідь встановленими ставками (коефіцієнтами), значення яких або відповідає досягнутому в попередньому періоді рівню витрат, або розраховується за формулою:

КНЗ =

де КНЗ — коефіцієнт непрямих витрат.

Позитивними рисами цієї системи є те, що:

1) витрати не пов’язуються з обсягом виробничих потужностей;
2) аналіз відхилень фактичних витрат від нормальних дає змогу оцінити ефективність господарського процесу, уникаючи необґрунтованих випадкових коливань собівартості.

Система обліку нормативних витрат дозволяє відображати ступінь використання ресурсів підприємства в процесі господарської діяльності, що значно полегшує прийняття управлінських рішень. Загальні відхилення при цьому розкладаються на складові залежно від різних чинників:

∆заг. = ∆А + ∆В + ∆С;

де ∆заг. — загальні відхилення;
∆А — відхилення цін;
∆В — відхилення продуктивності праці;
∆С — відхилення використання виробничих потужностей.

Система обліку нормативних витрат спочатку створювалася для технологічного контролю. Сучасні її варіанти мають широку сферу застосування. Вона передбачає виявлення неповної (обмеженої) собівартості, тобто собівартості без непрямих витрат.

Суть цієї системи зводиться до того, що лише прямі витрати розподіляються між готовими виробами, а непрямі повністю відносяться на загальні фінансові результати того звітного періоду, в якому вони виникли. Орієнтований на ринок підхід до обліку витрат сприяв появі нових варіантів обліку в економічно розвинутих країнах. Наприклад, у США було розроблено облік змінних витрат (coirekt cost accounting), у Європі — облік покриття витрат, у Франції — marqe scere caut variacce, у ФРН — deckunqsbcitreiqs.

На основі повних витрат виникли:

• облік відносних індивідуальних витрат;
• облік витрат за чинниками виробництва;
• функціональний облік витрат;
• структурний облік витрат;
• облік постійно розподілюваних витрат.

На основі часткових витрат виникли:

1. багатоступеневий облік витрат;
2. облік відшкодування граничних стандартних витрат;
3. облік відшкодування постійних витрат.

3. Сутність позамовного та попередільного методів

Позамовний метод полягає в тому, що всі прямі основні витрати обліковуються в розрізі встановлених статей за окремими виробничими замовленнями, які видаються на заздалегідь визначену кількість продукції певного виду. Решта витрат обліковується за місцями їх виникнення та включається до собівартості окремих замовлень відповідно до встановленої бази розподілу.

Отже, об’єктом обліку витрат і калькулювання за цим методом є окреме виробниче замовлення. Його фактична собівартість визначається після виконання замовлення. До повного завершення замовлення всі витрати, що відносяться до нього, вважаються незавершеним виробництвом.

Позамовний метод застосовується як в основному виробництві при виготовленні складної продукції (автомобілів, літаків, кораблів тощо), так і в допоміжних цехах — під час проведення ремонтних робіт. Цей метод також використовується у дрібносерійному виробництві при випуску заздалегідь визначеної кількості продукції.

Фактична собівартість окремих видів продукції (замовлень) визначається, як правило, після закриття (виконання) замовлення. Якщо ж виникає потреба визначити собівартість частини продукції, виготовленої за замовленням, застосовується умовна оцінка. Зокрема, частковий випуск продукції може бути оцінений за плановою собівартістю цієї продукції або за фактичною собівартістю аналогічної продукції, що випускалася раніше (рис. 2).

Попередільний метод застосовується на підприємствах з масовою продукцією, однорідною за вихідною сировиною та характером технології, яка виготовляється в результаті послідовних процесів, кожен з яких (або група яких) становить окремий самостійний переділ (фазу, стадію) виробництва. Це підприємства таких галузей, як нафтопереробна, металургійна, хімічна, скляна, фарфоро-фаянсова, виробництво будівельних матеріалів, текстильна, шкіряна, хутрова, цукрова, хлібопекарська, пивоварна, м’ясна, молочна тощо.

Сутність попередільного методу полягає в тому, що всі або деякі прямі витрати відображаються в поточному обліку не за видами продукції, а за переділами виробництва (навіть якщо з одного переділу можна отримати кілька видів продукції).

Оскільки в таких виробництвах процес створення готової продукції складається з кількох послідовних технологічно завершених переділів, виникає потреба визначати собівартість не лише готового продукту, а й напівфабрикатів, особливо якщо частина їх реалізується на сторону.

У багатьох галузях промисловості, що застосовують попередільний метод, виробничі витрати обліковуються в кожному переділі, включаючи собівартість напівфабрикатів, виготовлених у попередньому переділі. У зв’язку з цим калькулюється фактична собівартість напівфабрикатів кожного переділу. Напівфабрикати власного виробництва входять до собівартості окремих видів продукції комплексною статтею, тобто собівартість продукції кожного наступного переділу складається зі здійснених ним витрат і собівартості отриманих напівфабрикатів.

При цьому в багатьох випадках передача напівфабрикатів з переділу на переділ або на склад відображається на рахунках бухгалтерського обліку за фактичною собівартістю. Витрати в незавершеному виробництві відображаються за місцями їх знаходження. Такий варіант попередільного методу отримав назву напівфабрикатного (рис. 3).

У деяких галузях промисловості, незважаючи на те що облік витрат ведеться за переділами, собівартість кінцевої (готової) продукції визначається по виробництву в цілому, тобто без калькулювання собівартості проміжної продукції (напівфабрикатів). Це стосується насамперед виробництв, де напівфабрикати використовуються лише всередині підприємства і на сторону не реалізуються.

Відповідно, передача напівфабрикатів з переділу на переділ здійснюється без списання (передачі) витрат, пов’язаних з їх виробництвом, у системі бухгалтерських рахунків. Такий варіант попередільного методу отримав назву безнапівфабрикатного.

4. Основні елементи нормативного методу

Основними елементами нормативного методу є:

• попереднє визначення нормативної собівартості одиниці продукції на початок звітного періоду, яка береться за основу обчислення фактичної собівартості;
• поточний облік прямих витрат за статтями калькуляції та окремими видами продукції за чинними нормами та відхиленнями від норм;
• поточний облік зміни норм у розрізі статей витрат і окремих видів продукції;
• калькулювання фактичної собівартості окремих видів продукції шляхом алгебраїчного додавання нормативної собівартості на початок місяця з відхиленнями від норм (плюс перевитрати, мінус економія), а також зі змінами норм на одиницю продукції.

Облік відхилень від норм організовується так, щоб можна було своєчасно виявити їх причини та осіб, від яких вони залежали, місце виявлення відхилень та їх вплив на собівартість продукції.

Така організація обліку дає змогу суттєво підвищити контрольну функцію обліку порівняно з позамовним чи попередільним методами.

Нормативний метод не має обмежень щодо сфери застосування, тому з метою поліпшення оперативного контролю за процесом формування собівартості продукції доцільно впроваджувати його основні елементи в практику обліку витрат на тих підприємствах, де традиційно використовуються позамовний або попередільний методи. Поєднання традиційних методів обліку з елементами нормативного методу перетворює їх відповідно на позамовно-нормативний, попередільно-нормативний, попроцесно-нормативний тощо.

Кожен із цих методів, окрім виконання контрольних функцій, повинен забезпечувати дані для калькулювання собівартості продукції. З цією метою здійснюється зведений облік витрат виробництва.

Під зведеним обліком витрат розуміють комплекс робіт, пов’язаний із групуванням в обліку витрат за видами продукції, цехами, переділами та в цілому по підприємству в розрізі встановлених статей витрат, а також із розмежуванням витрат між товарним випуском і незавершеним виробництвом.

З цією метою складаються відомості зведеного обліку витрат на виробництво, які є, по суті, балансом витрат за звітний період і водночас оборотними відомостями за синтетичними рахунками виробництва.

Організація зведеного обліку витрат і порядок складання на його основі звітних калькуляцій залежать від типу та характеру виробництва, методу обліку витрат і калькулювання, обсягу та кількості видів продукції, структури управління виробництвом (цехова чи безцехова) та інших чинників (рис. 4).

Висновки

Сучасні методи управління господарством і виробництвом потребують детальнішої організації бухгалтерського обліку на підприємстві. Сьогодні бухгалтерський облік поділяється на фінансовий та управлінський. У Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зазначено: «Внутрішньогосподарський (управлінський) облік — система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішнього користування у процесі управління підприємством».

У зв’язку з цим насамперед слід з’ясувати саму суть управлінського обліку. У спеціальній літературі нерідко висловлюється негативне ставлення до його впровадження. На думку деяких фахівців, поділ на фінансовий та управлінський облік призводить до розриву єдиної системи бухгалтерського обліку.

Однак це не відповідає дійсності. Управлінський облік у частині ведення обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості продукції залишається складовою єдиного бухгалтерського обліку підприємства та ведеться з використанням єдиного плану рахунків бухгалтерського обліку.

Відмінність управлінського обліку полягає в тому, що, крім обліку витрат і калькулювання собівартості продукції, спеціальний обліковий апарат виконує всі операції, пов’язані з управлінням собівартістю продукції на підприємстві: узагальнення матеріальних, трудових і фінансових нормативів витрат у вигляді нормативної калькуляції собівартості виробів, внутрішньозаводське планування собівартості продукції в центрах витрат і відповідальності та на підприємстві в цілому, аналіз собівартості продукції за окремими виробами та статтями калькуляції, підготовка проектів управлінських рішень.

Аналіз літературних джерел із досліджуваної проблеми дає підстави зробити висновок, що метод управлінського обліку є значно ширшим поняттям, ніж просто методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції. На це вказує переважна більшість вітчизняних науковців: «При сучасному рівні розвитку ринкових відносин достатньо швидко здійснюється процес інтеграції традиційних методів обліку, аналізу, нормування, планування і контролю в єдину систему отримання, обробки інформації та прийняття рішень, систему, яка управляє підприємством, будучи зорієнтованою на досягнення не лише поточних цілей отримання прибутку, але й на глобальні стратегічні цілі».

Список використаної літератури

1. Бутинець Ф.Ф. Організація бухгалтерського обліку: Підручник. – Житомир; ЖІТІ, 2002. – 592 с.
2. Бутинець Ф.Ф., Давидюк Т.В., Малюга Н.М., Чижевська Л.В. Бухгалтерський управлінський облік: Підручник для студ. спец. 8.050106 «Облік і аудит» вищих навч. закл. 2-е вид., перероб. і доп. – Житомир: ПП. «Рута» 2002. – 480 с.
3. Голов С.Ф. Управленческий учет: Учебник. – К.: Либра, 2006. – 576 с.
4. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. – М.: Аудит, 2003. – 1072 с.
5. Карпова Т.П. Основы управленческого учета: Учебное пособие. – М.: ИНФРА – М, 2002. – 331 с.
6. Лишиленко О.В. Бухгалтерський управлінський облік. Навчальний посібник. – Київ: «Центр навчальної літератури» 2004. – 254 с.
7. Николаева О., Шишкова Т. Управленческий учет. – М.: УРСС, 2000. – 368 с.
8. Палий В.Ф. Организация управленческого учета. – М.: Бератор – Пресс, 2003. – 222 с.
9. Шевченко И.Г. Управленческий учет. – М.: ЗАО «Бізнес - школа» Интел – Синтез 2001. 112 с.
10. Янковский К.П. Мухарь Н.Ф. Управленческий учет: Учебное пособие. – СПб, 2001. – 125 с.