Характеристика елементів методу управлінського обліку

Вступ.

1. Загальна характеристика класифікації методів управлінського обліку.

2. Методи обліку за ступенем нормування та повнотою відображення затрат.

3. Сутність позамовного та попередільного методів.

4. Основні елементи нормативного методу.

Висновки.

Список використаної літератури.

Вступ

У сучасній вітчизняній практиці досі не сформовано єдиного загальноприйнятого визначення методу управлінського обліку. Одне з небагатьох трактувань наведено в підручнику Т.П. Карлової «Управлінський облік», де під цим методом розуміється сукупність різноманітних прийомів і способів, за допомогою яких об’єкт управлінського обліку відображається в інформаційній системі підприємства. До ключових елементів цього методу автор відносить документацію, оцінку, групування та узагальнення, контрольні рахунки, нормування, планування, лімітування, контроль і аналіз.

Оскільки метод трактується як шлях пізнання, теорія чи наука, а головними об’єктами дослідження в управлінському обліку виступають затрати та доходи, то метод управлінського обліку можна визначити як сукупність традиційних інструментів планування, контролю, обліку, аналізу, нормування та прийняття управлінських рішень, що дають змогу досліджувати поведінку затрат і доходів задля ефективного управління ними. Специфіка цього методу полягає не у простій фіксації величини затрат чи доходів, як у фінансовому обліку, а у вивченні їхньої «поведінки» та впливу на них з метою оптимізації їхнього співвідношення. Варто зауважити, що в переліку, запропонованому Т.П. Карловою, елементи методу поєднують окремі прийоми бухгалтерського обліку з деякими функціями управління, що з методологічної позиції не зовсім коректно. Управлінський облік не підміняє собою контроль, аналіз чи планування, а лише забезпечує їх необхідною інформацією та координує їхню ефективну взаємодію. Тому до наведеного переліку доцільно було б внести уточнення: планування собівартості, нормування виробничих затрат, аналіз собівартості.

1. Загальна характеристика класифікації методів управлінського обліку

Під час опрацювання цієї теми варто звернути увагу на вітчизняні та зарубіжні методи обліку й калькулювання за повними витратами, які, попри застосування в різних економічних умовах, мають низку спільних рис.

Перехід України до ринкової економіки зумовлює потребу у вивченні зарубіжного досвіду обліку витрат і калькулювання для вдосконалення вітчизняних методів, які вже зарекомендували себе на практиці та нині адаптуються до нових умов господарювання. Те, що П(С)БО 16 «Витрати» передбачає калькулювання виробничої собівартості продукції (без урахування адміністративних і збутових витрат) замість повної собівартості, суттєво не впливає на сутність вітчизняних методів. Під калькулюванням за повними витратами в цьому контексті слід розуміти включення до собівартості всіх виробничих витрат без їх поділу на змінні та постійні. Такий поділ є обов’язковим лише при калькулюванні неповної собівартості, до якої входять тільки змінні витрати.

Орієнтовний склад методів обліку витрат і калькулювання наведено на рис. 1.

У вітчизняній практиці, яка традиційно орієнтована на облік повних витрат, застосовуються позамовний, попередільний і попроцесний (простий) методи.

За умови використання елементів нормативного методу, про які йтиметься далі, ці методи набувають характеру позамовно-нормативного, попередільно-нормативного та попроцесно-нормативного.

Розглянемо детальніше сутність і сферу застосування кожного з них.

2. Методи обліку за ступенем нормування та повнотою відображення затрат

Сучасні методи обліку та калькулювання собівартості продукції можна класифікувати за двома основними критеріями:

• за ступенем нормування затрат;
• за повнотою відображення затрат.

За ступенем нормування розрізняють системи з фактичним, нормально обґрунтованим і нормативним відображенням затрат. За повнотою відображення системи поділяють на повні (охоплюють усі затрати) та часткові (включають лише частину затрат).

Система обліку повних фактичних затрат притаманна традиційному бухгалтерському обліку та передбачає відображення всіх без винятку затрат. У цій системі затрати групуються за місцями виникнення, центрами відповідальності та готовими виробами. Непрямі затрати розподіляються між центрами відповідальності та готовими виробами за заздалегідь обраними базами та встановленими коефіцієнтами. Такий розподіл не залежить від ступеня використання виробничих потужностей, а визначається обсягом виробництва та його умовним поділом на завершене й незавершене. Розподіл накладних затрат також є умовним, оскільки вибір бази наперед визначає результат розподілу. Ставка накладних витрат може відрізнятися для різних видів продукції.

Як базу розподілу найчастіше використовують:

1. Прямі затрати праці (людино-години);

2. Прямі затрати на робочу силу (заробітну плату);

3. Час роботи обладнання (машино-години);

4. Кількість виготовленої продукції. Подвійний запис у цій системі може призводити до викривлення результатів виробництва, оскільки дохід від виробництва та реалізації залежить не від самого виробу чи ринкового попиту на нього, а від даних, зафіксованих в акті про обсяг незавершеного виробництва, та від маніпуляцій із розподільчими коефіцієнтами.

Система обліку нормальних затрат є прогресивнішою порівняно з попередньою. У ній непрямі затрати не розподіляються, а обчислюються за заздалегідь встановленими ставками (коефіцієнтами), значення яких або відповідають досягнутому в попередньому періоді рівню затрат, або розраховуються за формулою:

КНЗ =

де КНЗ – коефіцієнт непрямих затрат.

Позитивними рисами цієї системи є те, що:

1) затрати не пов’язуються з обсягом виробничих потужностей;

2) аналіз відхилень фактичних затрат від нормальних дає змогу оцінити ефективність господарського процесу, уникаючи необґрунтованих випадкових коливань собівартості.

Система обліку нормативних затрат дозволяє відображати ступінь використання ресурсів підприємства в процесі господарської діяльності, що значно полегшує прийняття управлінських рішень. Загальні відхилення при цьому розкладаються на складові залежно від різних чинників:

∆заг .+ ∆А+∆В+∆С;

де ∆заг. – загальні відхилення;

∆А – відхилення цін;

∆В – відхилення продуктивності праці;

∆С – відхилення використання виробничих потужностей.

Система обліку нормативних затрат спочатку створювалася переважно для технологічного контролю. Сучасні її варіанти мають ширшу сферу застосування. Ця система передбачає виявлення неповної (обмеженої) собівартості, тобто собівартості без урахування непрямих затрат.

Суть системи зводиться до того, що лише прямі затрати розподіляються між готовими виробами, а непрямі повністю відносяться на фінансові результати того звітного періоду, в якому вони виникли. Орієнтований на ринок підхід до обліку затрат сприяв появі нових варіантів обліку в економічно розвинутих країнах. Наприклад, у США було розроблено облік змінних затрат (direct cost accounting), у Європі – облік покриття затрат, у Франції – marge sur coût variable, у ФРН – Deckungsbeitragsrechnung.

На основі повних затрат виникли:

• облік відносних індивідуальних затрат;
• облік затрат за чинниками виробництва;
• функціональний облік затрат;
• структурний облік затрат;
• облік постійно розподілюваних затрат.

На основі часткових затрат виникли:

1. багатоступеневий облік затрат;
2. облік відшкодувань граничних стандартних затрат;
3. облік відшкодування постійних затрат.

3. Сутність позамовного та попередільного методів

Позамовний метод передбачає облік усіх прямих основних витрат у розрізі встановлених статей за окремими виробничими замовленнями, які видаються на заздалегідь визначену кількість продукції певного виду. Інші витрати обліковуються за місцями їх виникнення та включаються до собівартості окремих замовлень згідно з обраною базою розподілу.

Отже, об’єктом обліку витрат і калькулювання за цим методом виступає окреме виробниче замовлення. Його фактична собівартість визначається після завершення замовлення. До повного виконання всі витрати, що відносяться до замовлення, вважаються незавершеним виробництвом.

Позамовний метод застосовується як в основному виробництві при виготовленні складної продукції (автомобілів, літаків, кораблів тощо), так і в допоміжних цехах, наприклад, під час ремонтних робіт. Метод також використовується у дрібносерійному виробництві при випуску заздалегідь визначеної кількості продукції.

Фактичну собівартість окремих видів продукції (замовлень) визначають, як правило, після закриття замовлення. Якщо ж необхідно визначити собівартість частини продукції, виготовленої за замовленням, застосовують умовну оцінку. Зокрема, частковий випуск може бути оцінений за плановою собівартістю або за фактичною собівартістю аналогічної продукції, що випускалася раніше (рис. 2).

Попередільний метод використовується на підприємствах із масовим виробництвом однорідної за вихідною сировиною та характером технології продукції, яка виготовляється шляхом послідовних процесів, кожен з яких (або група яких) становить окремий самостійний переділ (фазу, стадію) виробництва. Це підприємства таких галузей, як нафтопереробна, металургійна, хімічна, скляна, фарфоро-фаянсова, виробництво будівельних матеріалів, текстильна, шкіряна, хутрова, цукрова, хлібопекарська, пивоварна, м’ясна, молочна тощо.

Суть попередільного методу полягає в тому, що всі або частина прямих витрат відображаються в поточному обліку не за видами продукції, а за переділами виробництва (навіть якщо з одного переділу можна отримати кілька видів продукції).

Оскільки в таких виробництвах процес створення готової продукції складається з кількох послідовних технологічно завершених переділів, виникає потреба визначати собівартість не лише готового продукту, а й напівфабрикатів, особливо коли частина їх реалізується на сторону.

У багатьох галузях, що застосовують попередільний метод, виробничі витрати обліковуються в кожному переділі, включаючи собівартість напівфабрикатів, виготовлених у попередньому переділі. У зв’язку з цим калькулюється фактична собівартість напівфабрикатів кожного переділу. Напівфабрикати власного виробництва входять до собівартості окремих видів продукції комплексною статтею, тобто собівартість продукції кожного наступного переділу складається з власних витрат і собівартості отриманих напівфабрикатів.

При цьому в багатьох випадках передача напівфабрикатів з переділу на переділ або на склад відображається на рахунках бухгалтерського обліку за фактичною собівартістю. Витрати в незавершеному виробництві відображаються за місцями їх знаходження. Такий варіант попередільного методу отримав назву напівфабрикатного (рис. 3).

У деяких галузях, попри ведення обліку витрат за переділами, собівартість кінцевої (готової) продукції визначається по виробництву в цілому, тобто без калькулювання собівартості проміжної продукції (напівфабрикатів). Це стосується виробництв, де напівфабрикати використовуються лише всередині підприємства і на сторону не реалізуються.

Відповідно, передача напівфабрикатів з переділу на переділ здійснюється без списання (передачі) витрат, пов’язаних із їх виробництвом, у системі бухгалтерських рахунків. Такий варіант попередільного методу отримав назву безнапівфабрикатного.

4. Основні елементи нормативного методу

Основними елементами нормативного методу є:

• попереднє визначення нормативної собівартості одиниці продукції на початок звітного періоду, яка слугує основою для обчислення фактичної собівартості;

• поточний облік прямих витрат за статтями калькуляції та окремими видами продукції за чинними нормами та відхиленнями від норм;

• поточний облік змін норм у розрізі статей витрат і окремих видів продукції;

• калькулювання фактичної собівартості окремих видів продукції шляхом алгебраїчного додавання нормативної собівартості на початок місяця з відхиленнями від норм (плюс перевитрати, мінус економія) та зі змінами норм на одиницю продукції.

Облік відхилень від норм організовується таким чином, щоб своєчасно виявляти їх причини, осіб, від яких вони залежали, місце виникнення відхилень та їх вплив на собівартість продукції.

Така організація обліку дозволяє суттєво посилити контрольну функцію обліку порівняно з позамовним чи попередільним методами.

Нормативний метод не має обмежень щодо сфери застосування, тому для покращення оперативного контролю за формуванням собівартості продукції доцільно впроваджувати його основні елементи в практику обліку витрат на підприємствах, де традиційно використовуються позамовний або попередільний методи. Поєднання традиційних методів з елементами нормативного перетворює їх відповідно на позамовно-нормативний, попередільно-нормативний, попроцесно-нормативний тощо.

Кожен із цих методів, окрім виконання контрольних функцій, має забезпечувати дані для калькулювання собівартості продукції. З цією метою здійснюється зведений облік витрат виробництва.

Під зведеним обліком витрат розуміють комплекс робіт, пов’язаних із групуванням витрат за видами продукції, цехами, переділами та в цілому по підприємству в розрізі встановлених статей, а також із розмежуванням витрат між товарним випуском і незавершеним виробництвом.

Для цього складаються відомості зведеного обліку витрат на виробництво, які фактично є балансом витрат за звітний період і водночас оборотними відомостями за синтетичними рахунками виробництва.

Організація зведеного обліку витрат і порядок складання на його основі звітних калькуляцій залежать від типу та характеру виробництва, методу обліку витрат і калькулювання, обсягу та кількості видів продукції, структури управління виробництвом (цехова чи безцехова) та інших чинників (рис. 4).

Висновки

Сучасні підходи до управління господарством і виробництвом потребують детальнішої організації бухгалтерського обліку на підприємстві. Сьогодні бухгалтерський облік поділяють на фінансовий та управлінський. У Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» зазначено: «Внутрішньогосподарський (управлінський) облік – система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішнього користування у процесі управління підприємством».

У зв’язку з цим насамперед варто з’ясувати сутність управлінського обліку. У спеціальній літературі нерідко висловлюється негативне ставлення до його впровадження. Деякі фахівці вважають, що поділ на фінансовий та управлінський облік призводить до розриву єдиної системи бухгалтерського обліку.

Однак це не відповідає дійсності. Управлінський облік у частині ведення обліку виробничих витрат і калькулювання собівартості продукції залишається складовою єдиного бухгалтерського обліку підприємства та ведеться з використанням єдиного плану рахунків.

Відмінність управлінського обліку полягає в тому, що, крім обліку витрат і калькулювання собівартості, спеціальний обліковий апарат виконує всі операції, пов’язані з управлінням собівартістю продукції: узагальнення матеріальних, трудових і фінансових нормативів витрат у вигляді нормативної калькуляції, внутрішньозаводське планування собівартості в центрах витрат і відповідальності та на підприємстві в цілому, аналіз собівартості за окремими виробами та статтями калькуляції, підготовку проектів управлінських рішень.

Аналіз літературних джерел із досліджуваної проблеми дає підстави зробити висновок, що метод управлінського обліку є значно ширшим поняттям, ніж просто методи обліку затрат і калькулювання собівартості продукції. На це вказує більшість вітчизняних науковців: «При сучасному рівні розвитку ринкових відносин достатньо швидко здійснюється процес інтеграції традиційних методів обліку, аналізу, нормування, планування і контролю в єдину систему отримання, обробки інформації та прийняття рішень, систему, яка управляє підприємством, будучи зорієнтованою на досягнення не лише поточних цілей отримання прибутку, але й на глобальні стратегічні цілі».

Список використаної літератури

1. Атамас П. Основи обліку в бюджетних організаціях: учбовий посібник / Петро Атамас; М-во освіти і науки України, Дніпропетровський ун-т економіки і права. – К.: Центр навчальної літератури, 2003. – 283 с.

2. Атамас П. Управлінський облік: Навчальний посібник / Петро Атамас; Дніпропетровський ун-т економіки та права. – К.: Центр навчальної літератури, 2006. – 439 с.

3. Белов А. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях: монографія / Анатолий Белов. – М.: Финансы и статистика, 1999. – 174 с.

4. Голов С. Управлінський облік: Підручник / Сергій Голов. – 3-тє вид. – К.: Лібра, 2006. – 703 с.

5. Гуцайлюк Л. Бухгалтерський облік у бюджетних установах: первинні документи та облікові реєстри: Навчальний посібник / Лідія Гуцайлюк, Валерія Сопко, Юрій Іванечко; М-во освіти і науки України, Ун-т економіки та права «Крок». – К.: Центр навчальної літератури, 2006. – 157 с.

6. Джога Р. Бухгалтерський облік у бюджетних установах: Підручник / Роман Джога, Світлана Свірко, Людмила Сінельник; Ред. Роман Джога; М-во освіти і науки України, КНЕУ. – К.: КНЕУ, 2003. – 483 с.

7. Корецький М. Х. Управлінський облік: Навчальний посібник для студ. вищ. навч. закладів / М. Х. Корецький, Н. В. Дацій, Л. В. Пельтек; Мін-во освіти і науки України, Дніпропетровський держ. аграрний ун-т, Гуманітарний ун-т «Запорізький інститут державного та муніципального управління». – К.: Центр навчальної літератури, 2007. – 294 с.

8. Матвеева В. Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение: монографія / В. Матвеева. – 2-е изд., перераб. и доп. – Х.: Фактор, 2002. – 666 с.

9. Назарова К. Аналіз діяльності бюджетних установ: навчальний посібник / Каріна Назарова, Тетяна Кумченко; Ред. Г. О. Кравченко; Київський нац. торговельно-економічний ун-т. – К.: Б. в., 2006. – 208 с.

9. Облік у бюджетних установах: Навчальний посібник / Валентина Крива, Тетяна Корнієнко, Тетяна Сторожук; За ред. О. А. Заїнчковського, Т. М. Сторожук; Держ. податкова адміністрація України, Академія ДПС України. – К.: Ірпінь, 2002. – 535 с.

10. Планування, облік, звітність, контроль у бюджетних установах, державне замовлення та державні закупівлі: Інтегрований комплекс / Вадим Александров, Олександр Ворона, Петро Германчук, Олександр Назарчук та ін. – К.: АВТ, 2004. – 592 с.

11. Свірко С. Бухгалтерський облік і прийняття рішень у бюджетних організаціях: Навчально-методичний посібник для самостійного вивчення дисципліни / Світлана Володимирівна Свірко; М-во освіти України; Київський нац. економічний ун-т. – К., 2000. – 185 с.

12. Ткаченко І. Звітність бюджетних організацій: Навчальний посібник / Іван Терентійович Ткаченко; М-во освіти України, Київ. нац. економічний ун-т. – К.: КНЕУ, 2000. – 216 с.